Circolare n. 5/2025
Riforma della tassazione del reddito di lavoro autonomo: novità a partire dal 1° gennaio 2025 – Parte Seconda e ultima
Con la riforma della tassazione del reddito di lavoro autonomo è stato completamente riscritto l’art. 54 del TUIR; la presente circolare analizza le nuove disposizioni in vigore dal 1° gennaio 2025 di determinazione del reddito da lavoro autonomo ed in particolare la concorrenza al reddito di plusvalenze, minusvalenze, spese relative ai beni mobili e immobili e spese relative ai beni ed elementi immateriali.
Determinazione del reddito di lavoro autonomo
- Plusvalenze e altri proventi
Il nuovo art. 54 bis del TUIR dispone che le plusvalenze dei beni mobili strumentali[1] concorrono a formare il reddito se:
- sono realizzate mediante cessione a titolo oneroso;
- sono realizzate mediante il risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento dei beni;
- i beni vengono destinati al consumo personale o familiare dell’esercente l’arte o la professione o a finalità estranee all’arte o professione.
Nelle ipotesi di cui alle lett. a) e b), la plusvalenza è costituita dalla differenza tra il corrispettivo/indennizzo percepito e il costo non ammortizzato del bene; nell’ipotesi di cui alla lett. c) la plusvalenza è costituita dalla differenza tra il valore normale del bene e il costo non ammortizzato del bene.[2]
Per quanto riguarda la cessione del contratto di locazione finanziaria avente ad oggetto beni immobili e beni mobili strumentali1, concorre alla formazione del reddito di lavoro autonomo il valore normale del bene al netto del prezzo stabilito per il riscatto e dei canoni relativi alla residua durata del contratto, attualizzati alla data di cessione, nonché, in caso di beni immobili, della quota capitale dei canoni, già maturati, indeducibile in quanto riferibile al terreno.
- Minusvalenze
L’art. 54-quater del TUIR prevede che le minusvalenze dei beni mobili strumentali[3] sono deducibili se:
- sono realizzate mediante cessione a titolo oneroso;
- sono realizzate mediante il risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento dei beni.
La minusvalenza è determinata in misura pari alla differenza tra il corrispettivo/indennizzo percepito e il costo non ammortizzato del bene.
Non sono deducili le minusvalenze per estromissioni e utilizzi personali di beni professionali, il cui importo è costituita dalla differenza tra il valore normale del bene e il costo non ammortizzato dello stesso, se i beni vengono destinati al consumo personale o familiare dell’esercente l’arte o la professione o a finalità estranee all’arte o professione.
- Spese relative ai beni mobili e immobili
Il nuovo art. 54-quinquies fornisce le regole di partecipazione al reddito di lavoro autonomo delle spese relative all’utilizzo di beni strumentali.
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Beni strumentali3 esclusi i beni immobili |
Le quote annuali di ammortamento si deducono in misura non superiore a quelle risultanti dall’applicazione dei coefficienti fiscali stabiliti con Decreto Ministeriale[4]. Questi ultimi, sono ridotti alla metà per il primo periodo di imposta. È consentita la deduzione integrale, nel periodo in cui sono state sostenute, delle spese di acquisizione di beni strumentali il cui costo unitario non sia superiore a euro 516,40. In caso di eliminazione dall’attività di beni3 non ancora completamente ammortizzati, il costo residuo è ammesso in deduzione. |
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Locazione finanziaria3 |
I canoni di locazione finanziaria sono deducibili nel periodo di imposta in cui maturano. ð La deduzione dei canoni di locazione finanziaria di beni strumentali è ammessa: – in caso di beni immobili per un periodo non inferiore a 12 anni;[5] – in caso di beni ex art. 164 c. 1 lett. b)[6] per un periodo non inferiore al periodo di ammortamento stabilito dalle tabelle ministeriali; – in tutti gli altri casi, per un periodo non inferiore alla metà del periodo di ammortamento stabilito dalle tabelle ministeriali. |
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Spese per ammodernamento, ristrutturazione e manutenzione straordinaria di immobili |
ð Deducibili in quote costanti nel periodo di imposta in cui sono sostenute e nei 5 successivi. |
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Beni ad uso promiscuo esclusi quelli all’art. 164 c.1 lett. b) |
ð Le spese relative all’acquisto di beni mobili nonché i canoni di locazione anche finanziaria e di noleggio e le spese relativi all’impiego di tali beni, sono ammortizzabili, o deducibili, nella misura del 50%. Per gli immobili utilizzati promiscuamente è deducibile un importo pari al 50% della rendita ovvero del canone di locazione anche finanziaria a condizione che il contribuente non disponga nel medesimo comune di altro immobile adibito esclusivamente all’esercizio dell’arte o professione. Nella misura del 50% sono altresì deducibili le spese relative alla manutenzione ordinaria; mentre quelle relative all’ammodernamento, ristrutturazione e manutenzione straordinaria sono deducibili per un importo pari al 50% ripartite in quote costanti nel periodo di imposta in cui sono sostenute e nei 5 successivi. |
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Apparecchiature per servizi di telecomunicazione |
Le quote di ammortamento, i canoni di locazione anche finanziaria o di noleggio e le spese di impiego e manutenzione, sono deducibili nella misura dell’80%. |
- Spese relative a beni ed elementi immateriali
Il nuovo art. 54-sexies disciplina la deducibilità delle quote di ammortamento dei costi sostenuti per l’acquisto di beni ed elementi immateriali.
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Opere di ingegno, brevetti industriali, processi, formule, know how |
Le quote di ammortamento sono deducibili nella misura non superiore al 50% del costo. |
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Altri diritti di natura pluriennale |
Le quote di ammortamento sono deducibili in misura corrispondente alla durata di utilizzazione prevista dal contratto o dalla legge. |
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Costo di acquisizione della clientela ed elementi immateriali relativi alla denominazione o altri elementi distintivi dell’attività artistica o professionale |
Le quote di ammortamento sono deducibili in misura non superiore a 1/5 del costo. |
In merito alle vendite di beni ed elementi immateriali, è stata introdotta la possibilità di tassare separatamente i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali, incluse le plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di partecipazioni in associazione e società che esercitano un’attività artistica o professionale produttiva di reddito di lavoro autonomo, se percepiti, anche in più rate, nello stesso periodo di imposta. [7]
- Altre Spese
Il nuovo art. 54-septies contiene una serie di disposizioni già previste prima della riforma; si riepilogano di seguito le principali.
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Spese alberghiere e somministrazione di alimenti e bevande |
Deducibili nella misura del 75% e, in ogni caso, per un importo complessivamente non superiore al 2% dell’ammontare dei compensi percepiti nel periodo di imposta. |
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Spese di rappresentanza[8] |
Deducibili nei limiti dell’1% dei compensi percepiti nel periodo di imposta. |
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Aggiornamento professionale
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Le spese per l’iscrizione a master, corsi di formazione/aggiornamento, convegni, congressi, comprese quelle di viaggio e soggiorno relative, sono deducibili entro il limite annuo di 10.000 euro. |
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Servizi personalizzati di certificazione delle competenze, orientamento, ricerca e sostegno |
Le spese per i servizi personalizzati di certificazione delle competenze, orientamento, ricerca e sostegno all’auto-imprenditorialità mirate a sbocchi occupazionali esistenti erogati da organismi accreditati sono deducibili entro il limite annuo di 5.000 euro. |
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Garanzia contro il mancato pagamento delle prestazioni |
Gli oneri sostenuti per la garanzia fornita da forme assicurative o di solidarietà, sono integralmente deducibili. |
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Spese per prestazioni di lavoro |
Tra le spese per prestazioni di lavoro deducibili integralmente, si comprendono anche le quote di cui TFR ex 2120 cc e le indennità di cessazione dei rapporti di collaborazione maturate nel periodo d’imposta. Le spese di vitto e alloggio sostenute dai lavoratori dipendenti, per le trasferte fuori dal territorio comunale, sono deducibili nella misura di cui all’art. 95 comma 3 TUIR. |
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Compensi ai familiari, soci o associati per l’opera svolta nei confronti dell’artista/professionista ovvero della società o associazione |
Non sono deducibili. Tali compensi non concorrono a formare il reddito complessivo dei percipienti. |
[1] Ad esclusione di oggetti d’arte, di antiquariato o da collezione di cui all’art. 54-septies c.2 del TUIR.
[2] In ogni caso, la plusvalenza rileva nella stessa proporzione esistente tra l’ammontare dell’ammortamento fiscalmente dedotto e quello complessivamente effettuato.
[3] Ad esclusione di oggetti d’arte, di antiquariato o da collezione di cui all’art. 54-septies c.2 del TUIR.
[4] Trova a tutt’oggi applicazione il D.M. 31.12.1988
[5] Ai fini del calcolo dei canoni di leasing deducibili trovano applicazione le disposizioni ex art. 36 D.L. 223/06 (scorporo del terreno)
[6] Autovetture, motocicli e ciclomotori non utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa o non adibiti ad uso pubblico
[7] Art. 17 c. 1 lett. g-ter) del TUIR.
[8] Sono incluse le spese sostenute per l’acquisto o l’importazione di oggetti d’arte, di antiquariato o da collezione, anche se utilizzati come beni strumentali per l’esercizio dell’arte o della professione, nonché quelle sostenute per l’acquisto/importazione di beni destinati a essere ceduti a titolo gratuito.
Lo Studio rimane a disposizione per eventuali ulteriori chiarimenti.
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