Circolare n. 838

Nuova disciplina sul versamento delle ritenute nei contratti di appalto e d’opera

Chiarimenti della circolare dell’ Agenzia delle Entrate 12.2.2020 n. 1

L’art. 4 c. 1 del D.L. 124/2019 ha introdotto il nuovo art. 17-bis nel DLgs. 241/97 che, in deroga al precedente art. 17 c. 1 in materia di versamenti e compensazioni, ha previsto nuovi obblighi per il versamento delle ritenute fiscali (IRPEF e relative addizionali) nei contratti di appalto e d’opera (cfr. Circolare Studio n. 827).

Con la presente circolare si illustrano gli aspetti connessi ai presupposti soggettivi ed oggettivi di applicazione delle nuove disposizioni alla luce dei chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate  con la Circolare n. 1 del 12/2/2020

Come già illustrato nella Circolare Studio n. 827 del 16.01.2020, l’art. 4 del D.L. 26.10.2019 n. 124 ha introdotto l’art. 17-bis nel D.Lgs. 241/97, il quale ha previsto nuovi obblighi per il versamento delle ritenute fiscali sui redditi di lavoro dipendente e as­similati dei lavoratori impiegati nell’esecuzione di un’opera o di un servizio, in relazione ai com­mit­tenti sostituti d’imposta e residenti in Italia ai fini delle imposte dirette, che affidano a un’impresa appaltatrice, affidataria o subappaltatrice l’esecuzione di una o più opere o di uno o più servizi per un importo complessivo annuo superiore a 200.000,00 euro, attraverso “contratti di appalto, su­bap­­palto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati carat­te­riz­zati dal prevalente utilizzo di manodopera presso le sedi di attività del committente con l’utilizzo di beni strumentali di proprietà di quest’ultimo o a esso riconducibili in qualunque forma”.

Per rientrare nell’ambito applicativo della disposizione devono coesistere:

  • sia il limite economico (importo annuo complessivo dell’opera o delle opere e del servizio o dei servizi commissionati superiore a 200.000,00 euro annui);
  • sia quello relativo all’esecuzione, caratterizzato dalla prevalenza dell’utilizzo della mano­do­pe­ra presso le sedi del committente con l’utilizzo di beni strumentali di quest’ultimo o ad esso riconducibili.

Di seguito si illustrano i presupposti soggettivi ed  oggettivi  delle nuove disposizioni  alla luce dei chiarimenti resi dall’Agenzia delle Entrate con la Circolare n. 1 del 12/2/2020, rinviando ad una successiva comunicazione l’approfondimento degli aspetti connessi agli obblighi posti a carico di committenti, appaltatori e subappaltatori, alle cause di esonero  ed ai profili sanzionatori.


 

Decorrenza

L’art. 17-bis del D.Lgs. 241/97 si applica dall’1.1.2020.

L’ Agenzia delle Entrate ha chiarito che la norma non si applica solo ai contratti sottoscritti dal 1° gennaio 2020, ma anche a quelli già stipulati a tale data, se ancora in esecuzione.

L’Agenzia delle Entrate ha chiarito inoltre che la norma in esame si applica “dal 1° gennaio 2020 con riferimento alle ritenute di competenza del mese di gen­naio 2020, ovvero operate relativamente alle retribuzioni maturate e pagate dal datore di lavoro nello stesso mese. Conseguentemente, non vanno adempiuti i predetti obblighi in caso di ritenute operate a gennaio 2020 con riferimento alle retribuzioni maturate nel mese di dicembre 2019 e per­cepite a gennaio 2020”.


 

Ambito soggettivo

Soggetti inclusi

Secondo l’ Agenzia la nuova disciplina si applica ai seguenti soggetti “committenti”:

  • enti e società indicati nell’art. 73 co. 1 del TUIR, residenti nel territorio dello Stato, che eser­citano imprese commerciali o imprese agricole;
  • società e associazioni indicate nell’art. 5 del TUIR, residenti nel territorio dello Stato, che eser­citano imprese commerciali o imprese agricole;
  • persone fisiche, residenti nel territorio dello Stato, che esercitano imprese commerciali ai sensi dell’art. 55 del TUIR o imprese agricole;
  • persone fisiche, residenti nel territorio dello Stato, che esercitano arti e professioni;
  • curatore fallimentare e commissario liquidatore, residenti nel territorio dello Stato.

Soggetti esclusi

Sono esclusi dall’ambito di ap­plicazione dell’art. 17-bis del D.Lgs. 241/97 in qualità di “committenti”:

  • i soggetti residenti che non esercitano attività d’impresa o non esercitano imprese agricole o non esercitano arti o professioni;
  • i soggetti non residenti senza stabile organizzazione in Italia e quelli che si presumono resi­denti ai sensi dell’art. 73 co. 5-bis del TUIR;
  • i condomìni, in quanto non possono esercitare alcuna attività d’impresa o agricola o attività professionale e non detengono beni strumentali;
  • gli enti non com­merciali (enti pubblici, associazioni, trust, ecc.) limitatamente all’attività istituzionale di natura non commerciale svolta.

Catene di soggetti

Nell’ambito delle “catene di soggetti”, la circolare dell’ Agenzia delle Entrate ha chiarito che la qualifica di “committente” può riguardare ogni soggetto che affida il compimento di una o più opere o di uno o più servizi, in particolare:

  • l’appaltatore nei confronti del subappaltatore;
  • il consorzio nei confronti dei soggetti consorziati.

Soggetti affidatari dell’opera o del servizio

La nuova disciplina, come detto, si applica in caso di affidamento ad un’impresa del compimento di una o più opere o di uno o più servizi.

Come chiarito dalla circ. Agenzia delle Entrate 12.2.2020 n. 1:

  • poiché il soggetto affidatario deve essere “un’impresa”, sono esclusi dalla disciplina in esa­me i contratti d’opera in cui i soggetti affidatari sono esercenti arti o professioni;
  • in caso di imprese, la disciplina in esame si applica anche agli affidamenti misti di opere e ser­vizi;
  • in presenza di affidamenti a più imprese, l’applicazione della disciplina sarà valutata per cia­scuna di esse;
  • nel caso di imprese associate in un’associazione temporanea di imprese, l’ATI sarà da inten­dersi unitariamente.

La stessa circolare:

  • ha escluso dall’ambito applicativo della nuova disciplina i contratti di somministrazione lavoro stipulati ai sensi dell’art. 30 del D.Lgs. 81/2015 (cioè con un’agenzia di som­mi­ni­stra­zione autorizzata ai sensi del D.Lgs. 276/2003) e, più in generale, i contratti che hanno ad oggetto la fornitura di manodopera posta in essere da soggetti espressamente autorizzati in base a leg­gi speciali;
  • ha affermato che la nuova disciplina si applica invece in caso di somministrazione illecita di lavoro.

 

Ambito oggettivo

Valore annuo superiore a 200.000,00 Euro

L’Agenzia delle Entrate, ha chiarito che, qualora il committente affidi il compimento di più opere e servizi alla stessa impresa con diversi contratti di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati, il valore deve essere determinato facendo riferimento alla somma dell’importo annuo dei singoli contratti.

Inoltre, è stato chiarito che se la somma del corrispettivo previsto nei singoli contratti è superiore a 200.000,00 euro annui, la nuova disciplina si applica in relazione a tutti i contratti concessi e ancora in essere al momento del superamento della soglia.

E’ stato inoltre precisato che:

  • l’arco temporale annuo va riferito all’anno solare (1° gennaio – 31 dicembre), facendo riferi­mento ai mesi di durata del contratto; in presenza di contratti o modifiche contrattuali sti­pu­lati dopo il giorno 15 del mese, il calcolo decorrerà dal mese successivo;
  • i fini del computo della soglia di 200.000,00 euro annui, si farà riferimento a tutti i contratti in essere nell’anno, alle eventuali modifiche contrattuali sopraggiunte ed a tutti i nuovi contratti sti­pulati nell’anno con ciascuna impresa.

Per i contratti “a cavallo” di più anni solari, occorre quindi applicare un meccanismo di pro rata temporis su base mensile, suddividendo il valore complessivo del contratto per il numero di mesi della sua durata e moltiplicandolo per i mesi ricompresi in ciascun anno solare.

Gli obblighi previsti dall’art. 17-bis del DLgs. 241/97 decorreranno in relazione ai redditi di lavoro dipendente e assimilati da erogare dopo il supe­ra­mento della soglia di 200.000,00 euro su base annua e cesseranno alla scadenza dei contratti.

In presenza di contratti che non abbiano un prezzo o una scadenza predeterminati (ad esempio, contratti-quadro), la circolare n. 1 ha chiarito che per determinare la soglia di 200.000,00 euro si deve seguire un criterio di cassa, considerando i pagamenti effettuati dal committente all’affidatario nel corso dell’anno.

In caso di “catene di soggetti” (es. committente-appaltatore-subappaltatori), l’ Agenzia ha chiarito che, al fine di evitare aggiramenti della soglia di 200.000,00 euro mediante il frazionamento dell’affidamento di opere o servizi di ammontare superiore alla soglia in più subaffidamenti di importi inferiori, la soglia di 200.000,00 euro deve essere verificata unica­men­te nel rapporto tra originario committente e affidatario.

Qualora nel rapporto tra originario committente e affidatario si verifichi il superamento della sud­det­ta soglia di 200.000,00 euro, gli altri presupposti di applicabilità, riguardanti il prevalente utilizzo del­la manodopera presso le sedi del committente con l’utilizzo dei beni strumentali ad esso ricon­du­ci­bi­li, saranno verificati da ciascun committente (committente originario, appaltatore, con­sor­zio, ecc.).

Prevalente utilizzo di manodopera presso le sedi di attività del committente

Al fine di determinare la “prevalenza” dell’utilizzo della manodopera è stato  chiarito che occorre fare riferimento al seguente rapporto:

  • al numeratore, la retribuzione lorda riferita ai soli percettori di reddito di lavoro dipendente e assimilato;
  • al denominatore, il prezzo complessivo dell’opera (o dell’opera e del servizio nel caso di con­tratti misti).

La prevalenza si intenderà superata quando il rapporto tra numeratore e denominatore è superiore al 50%.

Inoltre, è stato chiarito che per “manodopera” si deve intendere:

  • sia il lavoro manuale che intellettuale;
  • anche il lavoro di soggetti che siano formalmente inquadrati come lavoratori autonomi, ma nei fatti prestino attività di lavoro dipendente presso il committente;
  • le sedi di attività del committente in cui viene utilizzata la manodopera coincidono con tutte le sedi destinate allo svolgimento della sua attività imprenditoriale o agricola o professionale. Pertanto, vi rientrano la sede legale, le sedi operative, gli uffici di rappresentanza, i terreni in cui il committente svolge l’attività agricola, i cantieri, le piattaforme e ogni altro luogo comunque ricon­ducibile al committente destinato allo svolgimento dell’attività d’impresa, agricola o professionale.

Utilizzo di beni strumentali del committente

In relazione all’utilizzo di beni strumentali di proprietà del committente o ad esso riconducibili in qualunque forma, la circolare ha chiarito che:

  • la riconducibilità dei beni strumentali ai committenti potrà avvenire a qualunque titolo giu­ri­dico (proprietà, possesso o detenzione);
  • per l’applicazione della nuova disciplina è necessario che i beni strumentali non siano esclu­sivamente riconducibili, a qualunque titolo giuridico, agli appaltatori, ai subappaltatori, agli af­fi­datari e agli altri soggetti che hanno rapporti negoziali comunque denominati;
  • non si rientra nella nuova disciplina in caso utilizzo di beni strumentali, riconducibili al com­mittente, in modo occasionale o non indispensabili per l’esecuzione dell’opera o del servizio.

 

Facoltà di disapplicazione della nuova disciplina

L’art. 17-bis c. 5 del D.Lgs. 241/97 prevede la disapplicazione della nuova disciplina qualora l’impresa appaltatrice, affidataria e subappaltatrice sia in possesso di determinati requisiti di affidabilità che devono essere oggetto di apposita certificazione da parte dell’Agenzia delle Entrate, e precisamente se nell’ultimo giorno del mese precedente a quello di scadenza per il versamento delle ritenute:

  • risulti in attività da almeno 3 anni;
  • sia in regola con gli obblighi dichiarativi e abbia eseguito, nel corso dei periodi di imposta cui si riferiscono le dichiarazioni dei redditi presentate nell’ultimo triennio, versamenti complessivi registrati sul conto fiscale per un importo non inferiore al 10% dell’ammontare dei ricavi o compensi risultanti da tali dichiarazioni;
  • non abbia iscrizioni a ruolo o accertamenti esecutivi o avvisi di addebito affidati agli Agenti della riscossione per imposte sui redditi, Irap, ritenute e contributi previdenziali per importi superiori a Euro 50.000,00 per i quali siano ancora dovuti pagamenti o non vi siano provvedimenti di sospensione o piani di rateazione per i quali non sia intervenuta la decadenza.

 

Lo Studio è a disposizione per eventuali ulteriori chiarimenti.

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