Circolare n. 832

Novità in materia di diritto penale tributario – D.L. 26 Ottobre 2019 n. 124 (c.d. “Decreto fiscale collegato alla legge di bilancio 2020”) convertito nella L. 19 Dicembre 2019 n. 157

Il D.L. 124/2019 (cfr. Circolare studio n. 823) convertito con numerose modifiche rispetto al testo originario nella Legge 19.12.2019 n. 157, ha apportato importanti novità al testo del Decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74 recante la disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e di IVA.

In particolare, rispetto alla versione originaria, in sede di conversione in legge del Decreto n. 124/2019, sono state ripristinate le precedenti soglie di punibilità in riferimento alle fattispecie di: “Omesso versamento delle ritenute” e di “Omesso versamento di IVA” pari rispettivamente a 150.000,00 Euro e 250.000,00 Euro.

Le novità introdotte con il D.L. 124/2019 convertito, incidono fortemente sulla disciplina del diritto penale tributario, modificando sanzioni e soglie per quasi tutte le fattispecie previste dal D.Lgs. 74/2000.

In particolare, rispetto a quanto previsto dal D.L. 124/2019 in tema di “Omesso versamento di ritenute dovute o certificate” e di “Omesso versamento di Iva” (cfr. Circolare studio n. 823), in sede di conversione in legge sono state confermate le originarie soglie di punibilità per le suddette fattispecie di reati e, quindi:

  • nel caso di omesso versamento di ritenute dovute o certificate, la condotta avrà rilevanza penale quando l’ammontare delle ritenute omesse, per ciascun periodo d’imposta, è superiore a 150.000,00 euro;
  • nel caso di omesso versamento di Iva, la condotta presenterà rilevanza penale quando l’ammontare dell’IVA omessa, per ciascun periodo d’imposta, è superiore a 250.000,00 euro.

Le principali novità introdotte con il D.L. 124/2019, come modificato dalla legge di conversione n. 157, possono essere così riassunte:

  • interventi su talune sanzioni (aumentate) e soglie di punibilità (ridotte);
  • l’estensione alle sole fattispecie penali tributarie “fraudolente” (artt. 2, 3, 8 e 11 del DLgs. 74/2000) della c.d. “confisca per sproporzione” o “allargata”, che si applicherà esclusivamente ai reati tributari contemplati commessi successivamente al 25.12.2019;
  • la configurazione delle sole fattispecie più gravi (artt. 2, 3, 8, 10 e 11 del DLgs. 74/2000) quali reati presupposto della responsabilità amministrativa degli enti ex 231/2001;
  • l’estensione della causa di non punibilità di cui all’art. 13 c. 2 del DLgs. 74/2000 anche alle fattispecie di cui agli artt. 2 e 3 del DLgs. 74/2000.

Tali novità hanno efficacia dal 24.12.2019 (data di pubblicazione sulla Gazzetta Ufficiale della legge di conversione del D.L. 124/2019).


Dichiarazione fraudolenta mediante uso di documenti falsi

In relazione alla fattispecie di cui all’art. 2 del DLgs. 74/2000 (Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti) le novità riguar­dano:

  • l’aumento della pena che passa dalla reclusione da un anno e 6 mesi a 6 anni alla reclusione da 4 a 8 anni. La reclusione fino a 6 anni resta applicabile nei soli casi in cui l’ammontare degli elementi passivi fittizi indicati in dichiarazione sia inferiore a 100.000,00 euro;
  • l’applicabilità, nei casi di condanna o di patteggiamento per il delitto in questione commesso successivamente al 25.12.2019, della c.d. confisca “per sproporzione” o “allargata” quando l’ammontare degli elementi passivi fittizi risulti superiore a 200.000,00 euro;
  • la possibilità di conseguire la non punibilità se i debiti tributari, comprese sanzioni e interessi, vengono estinti mediante integrale pagamento degli importi do­vuti, nei modi e nei tempi previsti dal citato art. 13 c. 2 del DLgs. 74/2000, sempreché il ravvedimento sia intervenuto prima che l’autore del reato abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali;
  • l’introduzione della responsabilità amministrativa degli enti nel cui interesse o vantaggio si è agito, ex 231/2001.

In caso di integrazione del reato a vantaggio o nell’interesse dell’ente per il quale è presentata la dichiarazione fraudolenta, l’ente stesso è punito con una sanzione pecuniaria da 100 a 500 quote, nel caso di integrazione dell’ipotesi più grave, ovvero quan­do l’ammontare degli elementi passivi fittizi è pari o superiore a 100.000,00 euro, o con una sanzione pecuniaria da 100 a 400 quote, nel caso di integrazione della fattispecie attenuata, ovvero quando l’ammontare degli elementi passivi fittizi è inferiore a 100.000,00 euro.

Si è anche precisato che:

  • se, in seguito alla commissione del delitto in questione, l’ente ha con­se­guito un profitto di rilevante entità, la sanzione pecuniaria è aumentata di un terzo;
  • si applicano le sanzioni interdittive di cui all’art. 9 c. 2 lett. c), d) ed e) del
    231/2001 (ovvero, il divieto di contrattare con la Pubblica Amministrazione, salvo che per ottenere le prestazioni di un pubblico servizio, l’esclusione da agevo­la­zioni, finanziamenti, contributi o sussidi e l’eventuale revoca di quelli già concessi e il divieto di pubblicizzare beni o servizi).

Dichiarazione fraudolenta mediante altri artefici

In relazione alla fattispecie di cui all’art. 3 del DLgs. 74/2000 (Dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici) le novità riguardano:

  • l’aumento della pena che passa dalla reclusione da un anno e 6 mesi a 6 anni alla reclusione da 3 a 8 anni;
  • la possibilità di conseguire la non punibilità se i debiti tributari, comprese sanzioni e interessi, vengono estinti mediante integrale pagamento degli importi do­vuti, nei modi e nei tempi previsti dal citato art. 13 c. 2 del DLgs. 74/2000, sempreché il ravvedimento sia intervenuto prima che l’autore del reato abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali;
  • l’applicabilità, nei casi di condanna o di patteggiamento per il delitto in questione commesso successivamente al 25.12.2019, della la c.d. confisca “per sproporzione” o “allargata” che si applica quando l’imposta evasa è superiore a 100.000,00 euro;
  • l’introduzione della responsabilità amministrativa degli enti nel cui interesse o vantaggio si è agito, ex 231/2001.

In caso di integrazione del reato a vantaggio o nell’interesse dell’ente per il quale è presentata la dichiarazione fraudolenta, l’ente stesso è punito con una sanzione pecuniaria da 100 a 500 quote.

Si è anche precisato che:

  • se, in seguito alla commissione del delitto in questione, l’ente ha con­se­guito un profitto di rilevante entità, la sanzione pecuniaria è aumentata di un terzo;
  • si applicano le sanzioni interdittive di cui all’art. 9 c. 2 lett. c), d) ed e) del
    231/2001 (ovvero, il divieto di contrattare con la Pubblica Amministrazione, salvo che per ottenere le prestazioni di un pubblico servizio, l’esclusione da agevo­la­zioni, finanziamenti, contributi o sussidi e l’eventuale revoca di quelli già concessi e il divieto di pubblicizzare beni o servizi).

Dichiarazione infedele

In relazione alla fattispecie di cui all’art. 4 del DLgs. 74/2000 (Dichiarazione infedele) le novità riguardano:

  • l’ aumento della pena che passa dalla reclusione da uno a 3 anni alla reclusione da 2 a 4 anni e 6 mesi;
  • le soglie di punibilità:
  • l’imposta evasa, con riferimento a taluna delle singole imposte, deve essere superiore a 100.000,00 euro (e non più a 150.000,00 euro);
  • l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi inesistenti, sia superiore al 10% dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o, comunque, sia superiore a due milioni di euro (e non più a tre milioni di euro).
  • la non punibilità correlata alle valutazioni: “non danno luogo a fatti punibili le valutazioni che «complessivamente» (e non più singolarmente) considerate, differiscono in misura inferiore al 10 per cento da quelle corrette”. Degli importi compresi in tale percentuale non si tiene conto nella verifica del superamento delle soglie di punibilità previste dal comma 1, lettere a) e b)”.

Omessa dichiarazione

In relazione alle fattispecie di cui all’art. 5 del DLgs. 74/2000 (Omessa dichiarazione), le novità riguardano solamente l’aumento della pena.

In particolare, sia in relazione all’omessa dichiarazione ai fini delle imposte dirette e dell’IVA, che con riguardo all’omessa dichiarazione di sostituto d’imposta, è previsto un aumento della pena che passa dalla reclusione da un anno e 6 mesi a 4 anni alla reclusione da 2 a 5 anni.


Emissione di fatture false

In relazione alla fattispecie di cui all’art. 8 del DLgs. 74/2000 (emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti), valgono le stesse novità previste in relazione alla fattispecie di dichiarazione fraudolenta mediante utilizzo di documenti falsi, nello specifico:

  • aumento della pena che passa dalla reclusione da un anno e 6 mesi a 6 anni alla reclusione da 4 a 8 anni. La reclusione da un anno e 6 mesi a 6 anni resta applicabile nei soli casi in cui l’ammontare dell’importo non rispondente al vero indicato nelle fatture o nei documenti, per periodo d’imposta, sia inferiore a 100.000,00 euro;
  • l’applicabilità, nei casi di condanna o di patteggiamento per il delitto in questione commesso successivamente al 25.12.2019, della c.d. confisca “per sproporzione” o “allargata” si applica quando l’importo non rispondente al vero indicato nelle fatture o nei documenti è superiore a 200.000,00 euro;
  • l’introduzione della responsabilità amministrativa degli enti nel cui interesse o vantaggio si è agito, ex DLgs. 231/2001.

In caso di integrazione del reato a vantaggio o nell’interesse dell’ente per il quale è presentata la dichiarazione fraudolenta, l’ente è punito con una sanzione pecuniaria da 100 a 500 quote, nel caso di integrazione dell’ipotesi più grave, ovvero quando l’importo non rispondente al vero indicato nelle fatture o nei documenti, per periodo d’imposta, sia pari o superiore a 100.000,00 euro, o con una sanzione pecuniaria da 100 a 400 quote, nel caso di integrazione della fattispecie attenuata, ovvero quando l’importo non rispondente al vero indicato nelle fatture o nei documenti, per periodo d’imposta, sia inferiore a 100.000,00 euro.

Si è anche precisato che:

  • se, in seguito alla commissione del delitto in questione, l’ente ha con­se­guito un profitto di rilevante entità, la sanzione pecuniaria è aumentata di un terzo;
  • si applicano le sanzioni interdittive di cui all’art. 9 c. 2 lett. c), d) ed e) del
    231/2001 (ovvero, il divieto di contrattare con la Pubblica Amministrazione, salvo che per ottenere le prestazioni di un pubblico servizio, l’esclusione da agevo­la­zioni, finanziamenti, contributi o sussidi e l’eventuale revoca di quelli già concessi e il divieto di pubblicizzare beni o servizi).

Occultamento e distruzione di documenti contabili

In relazione alla fattispecie di cui all’art. 10 del DLgs. 74/2000 (Occultamento o distruzione di documenti contabili), le novità riguardano:

  • l’aumento della pena che passa dalla reclusione da un anno e 6 mesi a 6 anni alla reclusione da 3 a 7 anni;
  • l’introduzione della responsabilità amministrativa degli enti nel cui interesse o vantaggio si è agito, ex DLgs. 231/2001.

In caso di integrazione del reato a vantaggio o nell’interesse dell’ente, quest’ultimo è punito con una sanzione pecuniaria da 100 a 400 quote.

Si è anche precisato che:

  • se, in seguito alla commissione del delitto in questione, l’ente ha con­se­guito un profitto di rilevante entità, la sanzione pecuniaria è aumentata di un terzo;
  • si applicano le sanzioni interdittive di cui all’art. 9 c. 2 lett. c), d) ed e) del
    231/2001 (ovvero, il divieto di contrattare con la Pubblica Amministrazione, salvo che per ottenere le prestazioni di un pubblico servizio, l’esclusione da agevo­la­zioni, finanziamenti, contributi o sussidi e l’eventuale revoca di quelli già concessi e il divieto di pubblicizzare beni o servizi).

Sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte

In relazione alla fattispecie di cui all’art. 11 c. 1 del DLgs. 74/2000 (sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte) le novità riguardano:

  • l’applicabilità, nei casi di condanna o di patteggiamento per il delitto in questione commesso successivamente al 25.12.2019, della c.d. “confisca per sproporzione” o “allargata” quando l’ammontare delle imposte, delle sanzioni e degli interessi è superiore a 100.000,00 euro;
  • l’introduzione della responsabilità amministrativa degli enti nel cui interesse o vantaggio si è agito, ex DLgs. 231/2001.

In caso di integrazione del reato a vantaggio o nell’interesse dell’ente, quindi, quest’ultimo è punito con una sanzione pecuniaria da 100 a 400 quote.

Anche in questo caso si è precisato che:

  • se, in seguito alla commissione del delitto in questione, l’ente ha con­se­guito un profitto di rilevante entità, la sanzione pecuniaria è aumentata di un terzo;
  • si applicano le sanzioni interdittive di cui all’art. 9 c. 2 lett. c), d) ed e) del
    231/2001 (ovvero, il divieto di contrattare con la Pubblica Amministrazione, salvo che per ottenere le prestazioni di un pubblico servizio, l’esclusione da agevo­la­zioni, finanziamenti, contributi o sussidi e l’eventuale revoca di quelli già concessi e il divieto di pubblicizzare beni o servizi).

Falso in transazione fiscale

In relazione alla fattispecie di cui all’art. 11 c. 2 del DLgs. 74/2000 (falso in transazione fiscale) la novità riguarda la c.d. confisca “per sproporzione” o “allargata” che si applica solamente quando l’ammontare degli elementi attivi inferiori a quelli effettivi o degli elementi passivi fittizi sia superiore a 200.000,00 euro.

Lo Studio è a disposizione per eventuali ulteriori chiarimenti.

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